Chambre commerciale, 22 octobre 2013 — 12-22.991

LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, a rendu l'arrêt suivant :

Sur le premier et le second moyens, réunis :

Attendu, selon l'arrêt attaqué (Rennes, 25 avril 2012), rendu sur renvoi après cassation (chambre commerciale, financière et économique, 7 avril 2009, pourvoi n° H 08-12. 642), que l'administration fiscale a notifié à M. X... un redressement de son impôt de solidarité sur la fortune (ISF) au titre de l'année 1999, afin d'intégrer dans son assiette les droits sociaux qu'il détenait dans les sociétés X... et Z... ; qu'après mise en recouvrement du rappel d'imposition correspondant et rejet de sa réclamation amiable, M. X... a saisi le tribunal de grande instance en faisant valoir qu'il s'agissait de biens professionnels exonérés de cette imposition ;

Attendu que M. X... fait grief à l'arrêt d'avoir rejeté sa demande de décharge du rappel d'imposition, alors, selon le moyen :

1°/ que le juge appelé à vérifier le caractère normal, ou anormal, de la rémunération perçue par le titulaire de parts sociales, au titre d'un mandat social, doit au préalable établir, pour l'année considérée, le montant de cette rémunération qu'il tient pour acquise ; qu'au cas présent, la cour d'appel a finalement retenu que « les fonctions sociales de Lionel X... n'ont pas donné lieu à une rémunération normale », sur la base d'un examen du chiffre de 294 083 francs pour l'année 1998, mais après avoir constaté que ce même chiffre devait être ventilé entre le mandat social mais aussi le contrat de travail du contribuable, et après avoir également paru douter de « l'effectivité de la rémunération au titre du mandat social » au regard du traitement de la rémunération globale de M. X... pour le paiement de l'assurance-chômage ; qu'en statuant ainsi, sans donc préciser le chiffre exact qui devait être retenu, selon elle, comme contrepartie de la fonction exercée au 1er janvier de l'année d'imposition, la cour d'appel n'a pas mis la Cour de cassation en mesure d'exercer son contrôle, privant sa décision de toute base légale au regard de l'article 885 O bis du code général des impôts ;

2°/ que la rémunération dont le caractère « normal » doit être apprécié, pour les besoins de l'application de l'article 885 O bis du code général des impôts, vise nécessairement toutes les composantes de la rémunération du contribuable dirigeant d'entreprise ; qu'en particulier, doit être inclus l'avantage en nature que constitue la souscription par l'entreprise d'une assurance de groupe couvrant la retraite complémentaire du dirigeant, puisque la cause de l'assurance de groupe est bien le mandat social, peu important que l'assiette de la cotisation d'assurance fasse référence à la rémunération globale du contribuable, incluant le salaire contrepartie de ses fonctions techniques ; qu'au cas présent, en refusant de considérer la souscription d'une assurance groupe au bénéfice de M. X... comme un complément de rémunération, au motif que les cotisations d'assurance seraient calculées sur la base de la totalité des rémunérations versées à l'exposant, la cour d'appel a violé l'article 885 O bis du code général des impôts ;

3°/ que le caractère normalement élevé de la rémunération des fonctions de mandataire social d'un contribuable s'apprécie par référence aux mandataires sociaux d'entreprises de taille similaire, ayant une expérience comparable, et non par référence à la rémunération des fonctions techniques salariées, par nature différentes, exercées par des préposés au sein de l'entreprise considérée ; que la référence intrinsèque n'est pas pertinente, puisque, dans une entreprise donnée, les fonctions de dirigeant sont par définition uniques ; qu'au cas présent, en s'appuyant néanmoins, pour déclarer anormalement basse la rémunération perçue par M. X... au titre de son mandat social, sur des éléments de comparaison internes à l'entreprise, à l'exclusion de tout élément externe, la cour d'appel a violé l'article 885 O bis du code général des impôts ;

4°/ qu'à supposer qu'un rapprochement intrinsèque soit admis, il doit alors être effectué avec des rémunérations comparables, versées à des salariés ou mandataires de même responsabilités, compétences et expérience que le dirigeant social ; qu'au cas présent, en ne recherchant pas, comme elle y était pourtant invitée, si les rémunérations versées aux salariés de l'entreprise ainsi qu'à un dirigeant fondateur de la société X..., proposées comme éléments de référence par l'administration fiscale et retenues par la cour d'appel, étaient comparables à celles versées à M. X... eu égard au profil des autres personnes considérées (responsabilités, expérience, ancienneté et compétences), la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 O bis du code général des impôts ;

5°/ que l'appréciation du caractère anormalement bas de la rémunération du dirigeant doit être effectuée en tenant compte uniquement des rémunérations fixes, à l'exclusion des rémunérations variables n